Aktuelle Besteuerungsfragen für Krankenhäuser und Krankenhausträger. Ralf Klaßmann

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Bei einem Krankenhausbetrieb liegt regelmäßig (auch) eine selbstlose Unterstützung von Personen vor, die infolge ihres körperlichen, geistigen und/oder seelischen Zustandes auf die Hilfe anderer angewiesen oder wirtschaftlich unterstützungsbedürftig sind (§ 53 Nr. 1 und Nr. 2 AO).¹⁰⁶ Bei der wirtschaftlichen Unterstützungsbedürftigkeit sind stets eine Berechnung der maßgeblichen Einkünfte und Bezüge einerseits sowie eine Berechnung des Vermögens andererseits für jede unterstützte Person vorzulegen.¹⁰⁷ Für bestimmte Sachverhalte sieht § 53 Nr. 2 AO S. 6 ff. Nachweiserleichterungen bzw. -verzichte vor, die teilweise (formlos) beim zuständigen Finanzamt beantragt werden müssen.¹⁰⁸

Beim Betrieb eines Krankenhauses sind die in § 53 Nr. 1 AO definierten Voraussetzungen für eine mildtätige Körperschaft dem Grunde nach erfüllt, ohne dass es auf eine etwaige »wirtschaftliche Unterstützungsbedürftigkeit« im vorgenannten Sinne ankommt. Allerdings erstreckt sich die Tätigkeit eines Krankenhauses nicht nur auf die individuelle Unterstützung von Patienten (als »persönlich bedürftigen Personen«), sondern umfasst auch z. B. den diagnostischen Bereich sowie die vorbeugende Gesundheitspflege, sodass nicht ausschließlich mildtätige Aktivitäten entfaltet werden. Die unterschiedlichen Tätigkeiten in einem Krankenhaus lassen sich deshalb häufig nicht eindeutig dem mildtätigen oder dem gemeinnützigen Bereich zuordnen. Deshalb werden Krankenhäuser üblicherweise als gemeinnützige Einrichtungen zur Verfolgung der Zwecke i. S. d. § 52 Abs. 2 Nr. 3 AO (»Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens und der öffentlichen Gesundheitspflege«) konzipiert.¹⁰⁹

      In den Satzungen bzw. Gesellschaftsverträgen von freigemeinnützigen Krankenhausträgern finden sich z. T. Formulierungen, nach denen mit dem Krankenhaus (betrieb) gemeinnützige Zwecke – in der Form der Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens – und mildtätige Zwecke verfolgt werden. Dies ist aus formalen satzungsrechtlichen Gründen, worauf später noch im Einzelnen einzugehen sein wird, u. U. problematisch (jedenfalls dann, wenn neben dem eigentlichen Krankenhausbetrieb keine weitere steuerbegünstigte (hier: mildtätige) Tätigkeit ausgeübt wird. Im Übrigen ist auch im Bereich der mildtätigen Zweckverfolgung der Krankenhausbetrieb nur dann ein steuerbegünstigter Zweckbetrieb, wenn die Voraussetzungen des § 67 AO erfüllt sind. Das »Abstellen« auf die Mildtätigkeit hilft also bei Nichterfüllen der Voraussetzungen des § 67 AO hinsichtlich der Steuerbegünstigung des Krankenhausbetriebs nach § 67 AO nicht weiter.

Soweit es um Krankenhäuser in der (unmittelbaren) Trägerschaft von öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaften¹¹⁰ geht, könnte schließlich eine » Förderung kirchlicher Zwecke« (i. S. d. § 54 AO) gegeben sein. Nach dem Ergebnis einer Erörterung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder ist der Betrieb eines solchen Krankenhauses grundsätzlich Gegenstand des kirchlichen Verkündigungsauftrages und Ausdruck der tätigen Nächstenliebe.¹¹¹

      Es liegt demgemäß kein Betrieb gewerblicher Art vor, für den eine Steuerbegünstigung (im Sinne der §§ 51 ff. AO, also z. B. wegen der Verfolgung kirchlicher Zwecke) angestrebt werden muss, sondern eine (steuerlich irrelevante) hoheitliche Tätigkeit. Dies bedeutet, dass in diesen Fällen – jedenfalls nach Auffassung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder – mangels eines Betriebs gewerblicher Art § 67 AO als Zweckbetriebsnorm unbeachtlich ist. Solche Krankenhäuser in der Trägerschaft einer öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaft unterfallen also – ohne dass es auf das Erfüllen der Voraussetzungen des § 67 AO ankommt – nicht der Körperschaftsteuerpflicht.

Eine Krankenhaus-GmbH, deren Anteile einer öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaft – ganz oder teilweise – gehören, fällt aber nicht hierunter. Sie ist eine juristische Person des privaten Rechts, unabhängig davon, wer ihr Gesellschafter ist bzw. wer ihre Gesellschafter sind.¹¹²

58 Vgl. hierzu im Überblick Hüttemann, Das Steuerrecht des Non Profit Sektors, KSzW Kölner Schrift zum Wirtschaftsrecht 3/2014, S. 158

59 Vgl. im Überblick auch Kurz/Elger/Mareck, Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens und der öffentlichen Gesundheitspflege – Aktuelle steuerliche Entwicklungen in Theorie und Praxis, Stiftung & Sponsoring Rote Seiten 3/2011

60 Vgl. BFH vom 02.03.1989, Az.: IV R 83/86, BStBl 1989 II, S. 506

61 Vgl. BFH vom 02.10.2003, Az.: IV R 48/01, BStBl 2004 II, S. 363 – hiernach ist die Begriffsbestimmung des § 2 Nr. 1 KHG allein nur bis zum 31.12.1988 maßgebend; es ist ab 01.01.1989 – auch – auf den Krankenhausbegriff des § 107 Abs. 1 SGB V abzustellen; vgl. auch BFH vom 22.10.2003, Az.: I R 65/02, BFH/NV 2004, S. 437 (wo über eine etwaige Gesetzeskonkurrenz zwischen § 2 Nr. 1 KHG und § 107 Abs. 1 SGB V allerdings ausdrücklich nicht zu entscheiden war), AEAO zu § 67 AO, Satz 1, ferner Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 6.236, und – speziell im Bereich der Umsatzsteuer – Abschn. 4.14.5 Abs. 2 UStAE; der AEAO zu § 67 AO bezieht sich allerdings nur auf § 2 Nr. 1 KHG und nicht auch auf § 107 Abs. 1 SGB V

62 Schauhoff, Handbuch der Gemeinnützigkeit, 3. Auflage 2010, § 7 Rz. 92

63 So schon – allerdings nicht zum neuen Umsatzsteuerrecht ab 01.01.2009 – BFH vom 22.10.2003, Az.: I R 65/02, BFH/NV 2004, S. 437 hinsichtlich eines ambulanten Rehabilitationszentrums sowie FG München vom 05.05.1993, Az.: 15 V 383/93, EFG 1994, S. 177 hinsichtlich eines Sanatoriums; vgl. auch BFH vom 01.03.1995, Az.: IV B 43/94, BStBl 1995 II, S. 418 hinsichtlich einer durch einen Kassenarzt betriebenen Dialysestation – am Ende der Urteilsgründe

64 Vgl. R 7 f 2008 i. V. m. R 82 Abs. 4 EStR 1999; vgl. hierzu auch Klein/Gersch, Abgabenordnung, 15. Auflage 2020, § 67 Rz. 2

65 OFD Cottbus vom 05.08.1991, Az.: S 2183 a – 1 – St 11, NWB Eilnachrichten 1993, Fach 1, S. 300; eine Dialyse gehört gemäß § 2 Abs. 2 Satz 3 BPflV nicht zu den Krankenhausleistungen

66 § 7 Krankenhausentgeltgesetz, § 10 Bundespflegesatzverordnung

67 Vgl. AEAO zu § 67 AO, Satz 2 und 3

68 § 2 Abs. 2 Satz 2 KHEntG und – bezogen auf die ersten drei der fünf genannten Sachverhalte – § 2 Abs. 2 Satz 2 BPflV

69 Vgl. § 11 Abs. 3 SGB V: »Bei stationärer Behandlung umfassen die Leistungen auch die aus medizinischen Gründen notwendige Mitaufnahme einer Begleitperson des Versicherten oder bei stationärer Behandlung in einem Krankenhaus nach § 108 oder einer Vorsorge- oder Rehabilitationseinrichtung nach § 107 Abs. 2 die Mitaufnahme einer Pflegekraft, soweit Versicherte ihre Pflege nach § 63b Abs. СКАЧАТЬ